Građevinarstvo je specifična delatnost, kod koje je jako bitno voditi računa prilikom fakturisanja, kako bi se precizno odredio poreski dužnik.
Do 2021. godine je određivanje poreskog dužnika bilo značajno olakšano. Prema članu 10. Zakona o porezu na dodatu vrednost (dalje: Zakon o PDV) poreskim dužnikom smatrao primalac dobara i usluga iz oblasti građevinarstva, obveznik PDV, odnosno lice iz člana 9. stav 1. ovog zakona, za promet izvršen od strane obveznika PDV.
Međutim, promenom ove odredbe Zakona, definisan je kriterijum od 500.000 dinara bez PDV. Ispod ove vrednosti dobara ili usluga, poreski dužnik je lice koje je pružalac dobara i usluga. Ono je dužno da na fakturi iskaže PDV i da isti plati. Dok ukoliko je iznos fakture preko 500.000 dinara bez PDV-a, obveznik PDV je primalac. PDV tada treba da obračuna po reverse charge mehanizmu.
Navedeno znači da se za primenu odredbe člana 10. stav 2. tačka 3) Zakona o PDV zahteva još jedan uslov. Od 1. januara 2021. godine, primalac dobara i usluga poreski dužnik ako su kumulativno ispunjeni sledeći uslovi:
- da se radi o prometu dobara i usluga koji je podzakonskim aktom definisan kao promet dobara i usluga iz oblasti građevinarstva u skladu sa Zakonom o PDV,
- da promet dobara i usluga vrši obveznik PDV,
- da je primalac dobara i usluga obveznik PDV ili lice iz člana 9. stav 1. Zakona o PDV i
- da je vrednost prometa veća od 500.000 dinara.
Možda vam primena navedena odredba ne deluje toliko komplikovano, dok ne dođe do specifičnih situacija u praksi o kojim će u nastavku biti više reči. Prvenstveno ćemo definisati šta se u skladu sa Pravilnikom o utvrđivanju dobara i usluga iz oblasti građevinarstva za svrhu određivanja poreskog dužnika za porez na dodatu vrednost, smatra dobrima i uslugama iz oblasti građevinarstva.
Dobra i usluge iz oblasti građevinarstva
Dobrima i uslugama iz oblasti građevinarstva, u smislu člana 10. stav 2. tačka 3) Zakona, smatraju se dobra i usluge čiji se promet vrši u skladu sa članom 4. stav 1. i stav 3. tačka 6) i članom 5. stav 1. i stav 3. tačka 3) Zakona, u okviru obavljanja delatnosti iz sledećih grupa Klasifikacije delatnosti koje su propisane Uredbom o klasifikaciji delatnosti, u vrednosti većoj od 500.000 dinara, bez PDV, i to:
- 20 Izgradnja stambenih i nestambenih zgrada;
- 11 Izgradnja puteva i autoputeva;
- 12 Izgradnja železničkih pruga i podzemnih železnica;
- 13 Izgradnja mostova i tunela;
- 21 Izgradnja cevovoda;
- 22 Izgradnja električnih i telekomunikacionih vodova;
- 91 Izgradnja hidrotehničkih objekata;
- 99 Izgradnja ostalih nepomenutih građevina;
- 11 Rušenje objekata;
- 12 Priprema gradilišta;
- 21 Postavljanje električnih instalacija;
- 22 Postavljanje vodovodnih, kanalizacionih, grejnih i klimatizacionih sistema;
- 29 Ostali instalacioni radovi u građevinarstvu;
- 31 Malterisanje;
- 32 Ugradnja stolarije;
- 33 Postavljanje podnih i zidnih obloga;
- 34 Bojenje i zastakljivanje;
- 91 Krovni radovi;
- 99 Ostali nepomenuti specifični građevinski radovi.
Kada obveznik poreza na dodatu vrednost obavlja neku od navedenih aktivnosti, nezavisno od toga da li je registrovan za obavljanje tih aktivnosti u skladu sa zakonom, po nalogu naručioca, od sopstvenog materijala, pod uslovom da se ne radi samo o dodacima ili drugim sporednim materijalima, smatra se da obveznik PDV, u vrši promet dobara iz oblasti građevinarstva .
Kada obveznik PDV obavlja neku od navedenih aktivnosti, nezavisno od toga da li je registrovan za obavljanje tih aktivnosti u skladu sa Zakonom, po nalogu naručioca, od materijala naručioca, smatra se da obveznik PDV, vrši promet usluga iz oblasti građevinarstva.
Određivanje prometa iz oblasti građevinarstva- šta se smatra posebnim i sporednim prometom
Kao što smo prethodno naveli, prilikom posmatranja samog kriterijuma posmatra se vrednost bez obračunatog PDV-a. Međutim postoje specifične situacije. Tada treba odrediti da li se vrednost prometa utvrđuje za sve stavke pojedinačno ili na ukupan promet po ugovoru. Navedeno treba ceniti u svakom pojedinačnom slučaju.
Primer 1:
Isporučilac sa kupcem dogovori isporuku i ugradnju tri lifta u okviru izvođenja radova na objektu. To se neosporno može posmatrati kao jedan promet i gleda se ukupna vrednost transakcije.
Međutim, isporučilac je sa kupcem zaključio okvirni ugovor prema kojem će mu u narednom periodu isporučiti i ugraditi veću količinu liftova na različitim objektima. Tada smatramo da se vrednost prometa utvrđuje u odnosu na konkretnu isporuku na osnovu ugovora. U ovom slučaju ima više prometa po jednom okvirnom ugovoru, pa se posmatra vrednost svakog zasebnog prometa. Dakle, određivanje vrednosti prometa zavisi od toga koja se isporuka smatra jednim zasebnim prometom. To je opet faktičko pitanje u svakom konkretnom slučaju.
Ključno je imati u vidu da se navedeni vrednosni kriterijum u iznosu od 500.000 dinara bez PDV primenjuje samo na promet iz oblasti građevinarstva. Tako npr. ako obveznik PDV naručiocu vrši i promet iz oblasti građevinarstva i promet koji nije iz oblasti građevinarstva, za potrebe primene člana 10. stav 2. tačka 3) Zakona o PDV posmatra samo vrednost prometa iz oblasti građevinarstva.
U praksi je jako bitno razlikovati situaciju kada obveznik PDV koji vrši promet dobara i usluga iz oblasti građevinarstva, po zahtevu naručioca sastavlja specifikaciju troškova i iskazuje strukturu naknade. On ovde iskazuje i pojedine zaračunate troškove koji sami po sebi nisu promet iz oblasti građevinarstva. Takođe, i situacije kada se uz glavni promet iz oblasti građevinarstva vrši neki sporedan promet dobara i usluga.
U ovim slučajevima, zaračunati troškovi kao i sporedan promet dobara i usluga. Imaju isti poreski tretman kao promet čiji se troškovi zaračunavaju, odnosno glavni promet. To znači da se prilikom utvrđivanja vrednosti prometa posmatra ukupan iznos naknade.
Dakle, treba razlikovati situaciju kada obveznik PDV vrši i promet za koji je dužnik i promet za koji je dužnik primalac (gde je ugovoreno više pojedinačnih prometa), od situacije u kojoj obveznik vrši samo promet za koji je dužnik primalac, a primaocu zaračunava trošak neke usluge koju je pribavio od trećeg lica ili neki drugi trošak.
Tako npr. kada obveznik PDV pruža i uslugu procene zemljišta i izvodi radove na izgradnji objekta (gde je ugovorom definisano da će obveznik pružiti usluge procene zemljišta i posebno ugovorena naknada za tu uslugu), dužan je da u računu odvojeno iskaže uslugu procene zemljišta i da za tu uslugu obračuna PDV.
Posmatrano u kontekstu primene vrednosnog kriterijuma od 500.000 dinara, to znači da se vrednost usluge procene zemljišta u ovom slučaju ne bi uračunavala u vrednost prometa iz oblasti građevinarstva.
Međutim, ako je obveznik PDV pribavio uslugu procene zemljišta da bi izvršio građevinske radove, ili sâm obavlja uslugu procene radi izvođenja građevinskih radova (pri čemu nije ugovoreno pružanje predmetne usluge naručiocu, već to predstavlja trošak izvođenja građevinskih radova). Tada on samo zaračunava trošak usluge procene zemljišta i uključuje ga u naknadu za promet iz oblasti građevinarstva. Čak i ako bi ovaj trošak posebno iskazao u računu, to bi predstavljalo specifikaciju cene, a ne naknadu za poseban promet. To dalje znači da bi u ovom slučaju posmatrao ukupnu vrednost prometa (uključujući i vrednost procene zemljišta) prilikom utvrđivanja da li je veći od 500.000 dinara.
Takođe treba imati u vidu da se posebnim prometima ne smatraju iskazani troškovi i aktivnosti nastali radi realizacije određene privremene situacije do određenog datuma građenja objekta, a koja je predmet overe. To su na primer troškovi radne snage, trošak građevinskog materijala, trošak za obezbeđenje gradilišta, trošak za testiranje ugrađenih elemenata i dr. To nisu posebni prometi, jer su u funkciji glavnog prometa- izgradnje objekta.
Treba voditi računa prilikom primene pravila o glavnom i sporednom promet. Zakon o PDV (kao ni drugi propisi iz oblasti PDV) ne daje bliže preciziranje kriterijuma za određivanje šta se smatra glavnim, a šta sporednim prometom. Jedan od osnovnih kriterijuma jeste da je sporedni promet u funkciji glavnog prometa. Ovaj kriterijum opet treba ceniti u svakom konkretnom slučaju.
Npr. prilikom pripreme gradilišta i iskopa zemlje, izvođač odvozi zemlju sa gradilišta. To je očigledno promet u funkciji glavnog prometa – priprema gradilišta. U ovoj situaciji ukupan iznos naknade smatra naknadom za promet iz oblasti građevinarstva. Naime, usluga odvoza zemlje se ne pruža kao samostalna usluga. Posmatra se u cilju pružanja usluge pripreme gradilišta i raščišćavanja terena.
Međutim, u nekim situacijama izvršenje glavnog prometa nije uslovljeno sporednim prometom. Sporedni promet predstavlja deo ugovorne obaveze koji u funkcionalnom smislu zaokružuje ili dopunjuje glavni promet. Npr. isporuka i ugradnja venecijanera uz isporuku i ugradnju prozora – prozor je moguće ugraditi i bez venecijanera, ali ugradnja venecijanera zaokružuje kompletnu isporuku i čini funkcionalnu celinu sa isporukom i ugradnjom prozora.
