Donacija predstavlja poklanjanje. Donator je davalac, odnosno onaj koji nešto poklanja ili zaveštava. U ovom slučaju primalac donacije ne daje naknadu (protivuslugu) za primljeni poklon ili zaveštanje. Donacija može biti u dobrima, uslugama ili u novcu.
Sponzorstvo je obligacioni odnos između dva lica koji se zasniva ugovorom o sponzorstvu. Ugovorom se sponzor obavezuje da ustupi strani koju sponzoriše određene proizvode ili usluge ili da uplati određeni novčani iznos. Sponzorisana strana se obavezuje da sponzoru učini neku protivuslugu npr. korišćenje vlastite slike ili imena, kako bi sponzor reklamirao svoj proizvod, uslugu ili marku.
Ugovore o sponzorstvu treba ocenjivati prema njihovoj sadržini i suštini, a ne prema nazivu. Često se u praksi dešava da ugovorne strane zaključe Ugovor o donaciji, a da on zapravo predstavlja Ugovor o sponzorstvu, jer primalac novčanih sredstava ima obavezu da izvrši neku protivuslugu davaocu (npr. usluga reklamiranja).
NAPOMENA: Ključno je napraviti razliku između ove dve vrste ugovora zbog njihovog različitog poreskog tretmana.
Poreski tretman donacija sa aspekata različitih Zakona
Zakon o porezu na dobit pravnih lica
Poreskom obvezniku koji je donator sredstava, u skladu sa Zakonom o porezu na dobit pravnih lica, ovi rashodi se priznaju u Poreskom bilansu do određenog iznosa. Izdaci za:
- zdravstvene;
- obrazovne;
- naučne;
- humanitarne;
- verske;
- sportske namene;
- zaštitu čovekove sredine;
- davanja učinjena ustanovama socijalne zaštite (osnovanim u skladu sa zakonom koji uređuje socijalnu zaštitu).
priznaju se kao rashod u zbirnom iznosu najviše do 5% od ukupnog prihoda.
U navedenom slučaju ključno je da se navedeni izdaci priznaju kao rashod samo ako su izvršeni licima osnovanim i registrovanim za te namene u skladu sa posebnim propisima. Ta lica navedena davanja isključivo moraju da koriste za obavljanje navedenih delatnosti.
Osnovni razlog ograničenja priznavanja ovih rashoda jeste sprečavanje poreskih obveznika da nerealno visokim ili nepotrebnim rashodima umanje oporezivu dobit. Ako se dogodi da rashodi budu veći od 5% ukupnih prihoda u određenoj godini, razlika se ne priznaje kao rashod u poreskom bilansu. Za taj iznos se uvećava oporeziva dobit.
Ovi rashodi priznaju se poreskom obvezniku nezavisno od toga da li je davanje novčanih sredstava za propisane namene izvršeno neposredno korisniku – primaocu donacije (zdravstvenoj ustanovi, školi i dr.) ili posredno (preko banke ili na neki drugi način).
Za davanje donacije nije neophodan ugovor o donaciji u pisanoj formi. Međutim, donator treba odgovarajućom dokumentacijom da dokaže nastale izdatke i da postojeću prateću dokumentaciju (npr. zahtev za davanje donacije, potvrda primaoca donacije o iznosu, vremenu primanja i nameni dobijene donacije i sl.) podnese nadležnom poreskom organu uz poresku prijavu.
Primer: Pravno lice donira zdravstvenoj ustanovi iznos od 150.000 dinara. Iznos prihoda tog pravnog lica je 2.500.000 dinara, dok ostalih izdataka iz pomenute grupe nije bilo. Kada se primeni propisani procenat na ostvarene prihode dobija se iznos rashoda koji se priznaje u Poreskom bilansu- 125.000. Razlika od 25.000 se ne priznaje kao rashod. Unosi se kao korekcija rashoda u poreski bilans, pri čemu uvećava oporezivu dobit pravnog lica- donatora sredstava.
Zakon o porezu na dohodak građana
U skladu sa članom 9. Zakona o porezu na dohodak građana, porez na dohodak se ne plaća na primanja ostvarena po osnovama navedenim u ovom članu do iznosa propisanog Pravilnikom koji bliže uređuje pomenuta primanja.
Primer: Ukoliko pravno lice daje novčanu pomoć u vidu donacije porodici zaposlenog koja je socijalno ugrožena, ne plaća se porez na dohodak građana. Članom 9. Zakona propisano da se ne plaća porez usled organizovane socijalne i humanitarne pomoći. Pravilnikom, za pomenuta davanja nisu propisana vrednosna ograničenja.
Zakon o porezu na dodatu vrednost
Prema odredbama Zakona o porezu na dodatu vrednost, ovaj porez se ne plaća na prenos novca. Stoga, ukoliko je donacija u novcu, porez na dodatu vrednost se ne plaća.
Poreski tretman u skladu sa navedenim Zakonom je drugačiji ukoliko su u pitanju donacije u dobrima ili uslugama. Predmet oporezivanja ovim porezom su isporuka dobara i pružanje usluga, jer je Zakonom propisano da se prenos dobara i promet usluga bez naknade izjednačava sa prenosom dobara i prometom usluga uz naknadu. Stoga, promet dobara i usluga bez naknade smatra se prometom dobara i usluga uz naknadu pod uslovom da se PDV obračunat u prethodnoj fazi prometa na ta dobra i usluge ili njihove sastavne delove može odbiti u potpunosti ili srazmerno, nezavisno od toga da li je ostvareno pravo na odbitak prethodnog poreza.
Odredbama Zakona o PDV, osnovicom kod prometa dobara i usluga bez naknade smatra se nabavna cena, odnosno cena koštanja tih ili sličnih dobara i usluga u momentu prometa. PDV se ne uračunava u osnovicu.
Zakon o porezima na imovinu- porez na nasleđe i poklon
Zakonom o porezima na imovinu propisano je da se porez na poklon plaća na nasleđeni, odnosno na poklon primljen gotov novac. Međutim, od oporezivanja porezom na nasleđe i poklon izuzima se dobijen novac kao poklon od istog lica do iznosa od 100.000 dinara u jednoj kalendarskoj godini. Primljen novac preko ovog iznosa se oporezuje porezom na poklon.
Zakon propisuje da se poklonom ne smatra:
- prenos bez naknade prava na nepokretnostima i pokretnim stvarima predviđenih ovim Zakonom, ako se za taj prenos plaća porez na dodatu vrednost, nezavisno od postojanja ugovora o poklonu;
- prihod fizičkog lica po osnovima koji su izuzeti iz dohotka za oporezivanje, odnosno koji je predmet oporezivanja porezom na dohodak građana
- prihod pravnog lica koji se uključuje u obračun osnovice za oporezivanje porezom na dobit pravnih lica
Takođe, od oporezivanja porezom na nasleđe i poklon izuzima se nasleđe, odnosno poklon:
- udela u pravnom licu, odnosno hartija od vrednosti;
- mopeda, motokultivatora, traktora, radnih mašina, državnih vazduhoplova, odnosno vazduhoplova bez sopstvenog pogona;
Poreska stopa iznosi 2,5%, ukoliko poklonoprimac sa poklonodavcem nije u srodstvu. Ukoliko jesu u srodstvu poreska stopa iznosi 1,5%. To je u slučaju da se poklonoprimac u odnosu na poklonodavca nalazi u drugom naslednom redu po zakonskom naslednom redu. Ukoliko se nalazi u trećem ili daljim naslednim redovimaporeska stopa iznosi 2,5%.
Poreski tretman sponzorstva sa aspekta različitih Zakona
Zakon o porezu na dobit pravnih lica
Sponzorstvo je teretni pravni posao koji se zasniva na Ugovoru o sponzorstvu između dva lica. Ugovorom se sponzor obavezuje da ustupi strani koju sponzoriše određene proizvode ili usluge ili da plati određeni novčani iznos. Sponzorisana strana se obavezuje da pruži sponzoru određene propagandne protivčinidbe.
Ukoliko protivčinidbu za sponzora predstavlja reklamiranje, prema Zakonu o porezu na dobit pravnih lica rashodi po osnovu reklame i propagande se priznaju u punom iznosu. Međutim u skladu sa navedenim Zakonom izdaci za reprezentaciju se priznaju rashod u iznosu do 0,5% ukupnih prihoda.
Zakonom o računovodstvu propisano da računovodstvena isprava predstavlja pisani dokument ili elektronski zapis o nastaloj poslovnoj promeni. Treba da obuhvata sve podatke potrebne za knjiženje u poslovnim knjigama tako da se iz računovodstvene isprave nedvosmisleno može saznati osnov, vrsta i sadržaj poslovne promene. Neophodno je da taj uslov bude ispunjen kako bi navedeni rashodi bili pravilno evidentirani i obuhvaćene u Poreskom bilansu.
Kako je odredbama Zakona o porezu na dobit pravnih lica, propisano različito priznavanje navedenih rashoda, neophodno je u računovodstvenim ispravama obezbediti precizne podatke o fakturisanim uslugama. Jedino će u tom slučaju navedeni troškovi biti ispravno knjigovodstveno evidentirani. To će stvoriti preduslov za njihovo ispravno iskazivanje u poreskom bilansu.
Ukoliko primalac pruža neku drugu vrstu usluge ovakvi rashodi imaju tretman poslovnih rashoda i takođe se priznaju u celosti. To mogu biti davanje na korišćenje autorskih prava, drugih prava intelektualne svojine itd.
Prihod koji prima pravno lice po osnovu Ugovora o sponzorstvu ulazi u oporezivu dobit tog pravnog lica. U skladu sa Zakonom oporezuje se kao prihod sa tržišta.
Primer: Sponzor – rezident Republike Srbije je, dužan da ugovorom o sponzorstvu sa drugom stranom precizno uredi prava i obaveze. To se čini kako ne bi došlo do propusta koje mogu da imaju poreskopravne posledice po sponzora. U protivnom ukoliko je ugovorom o sponzorstvu predviđeno da su u okviru usluga koje su obuhvaćene kao protivčinidba, i usluge konzumacija jela i pića, a u fakturi je sve iskazano u jednom iznosu (pri tom uz račun nije dostavljen prilog – specifikacija usluga u okviru fakturisanog iznosa), ne postoji način da se ispravno knjigovodstveno obuhvate troškovi reprezentacije. Samim tim ne postoji mogućnost ispravnog iskazivanja korekcije troškova u poreskom bilansu saglasno Zakonu.
Zakon o porezu na dodatu vrednost
Kada je Ugovorom o sponzorstvu predviđeno sponzorstvo u vidu novčanih sredstava
Kada sponzor daje primaocu sponzorstva određeni novčani iznos, a primalac sponzorstva zauzvrat javno i na ugovoreni način ističe da je sponzorisan od strane sponzora i na drugi način reklamira sponzora, radi se o prometu usluga koji primalac sponzorstva vrši sponzoru, a koji je predmet oporezivanja PDV.
Obveznik PDV – primalac sponzorstva dužan je da za promet ovih usluga obračuna i plati PDV u skladu sa Zakonom.
Osnovicu za obračun PDV za promet usluga koji primalac sponzorstva vrši sponzoru, a u skladu sa odredbama Zakona, čini ukupan iznos naknade koju obveznik PDV – primalac sponzorstva prima ili treba da primi za predmetni promet, bez PDV.
Primer:
Sportski klub – obveznik PDV zaključio je sponzorski ugovor sa privrednim društvom. Ugovorm se predviđa da privredno društvo (sponzor) uplati određeni novčani iznos (jednokratno ili višekratno) sportskom klubu. Sportski klub se zauzvrat obavezuje da će na dresovima i opremi koju nose igrači biti istaknut naziv sponzora.
U ovom slučaju obveznik PDV – sportski klub vrši promet usluga reklamiranja sponzora i ima obavezu da za navedeni promet obračuna i plati PDV u skladu sa Zakonom. Osnovicu za obračun PDV u ovom slučaju čini ukupan iznos novčanih sredstava koji primalac sponzorstva prima od sponzora, bez PDV.
Kada je Ugovorom o sponzorstvu predviđeno sponzorstvo u vidu prometa dobara i/ili usluga
Privredno društvo – obveznik PDV koji se ugovorom o sponzorstvu obavezao da izvrši određenu uslugu, ima pravo na odbitak PDV obračunatog od strane obveznika PDV – prethodnih učesnika u prometu za promet dobara i usluga koje nabavlja u cilju izvršenja usluge kao prethodnog poreza, uz ispunjenje uslova propisanih članom 28. Zakona o porezu na dodatu vrednost.
Takođe, za usluge pružene u Republici Srbiji obveznik PDV – pružalac usluge dužan je da za promet usluga obračuna PDV i da obračunati PDV plati u skladu sa Zakonom, dok po osnovu pružanja usluga u inostranstvu ne postoji obaveza obračunavanja i plaćanja PDV.
Zakona je definisano da se, ukoliko naknada ili deo naknade nije izražen u novcu, već u obliku prometa dobara i usluga, osnovicom se smatra tržišna vrednost tih dobara i usluga na dan njihove isporuke u koju nije uključen PDV.
Dakle, obveznik PDV – sponzor ima obavezu da za promet dobara ili usluga koji vrši primaocu sponzorstva obračuna i plati PDV, ukoliko je primalac rezidentno pravno ili fizičko lice. Osnovicu u navedenom slučaju čini tržišna vrednost usluga koje njemu pruža primalac sponzorstva, u koju nije uključen PDV.
Sa druge strane obveznik PDV – primalac sponzorstva, na promet usluga koje vrši sponzoru obračunava i plaća PDV na osnovicu koju čini tržišna vrednost dobara, odnosno usluga koje prima od sponzora, u koju nije uključen PDV.
Primer: U slučaju pružanja usluge organizovanja sportskih takmičenja se mestom prometa usluga organizacije sportskih takmičenja smatra mesto gde je usluga stvarno pružena. Obveznik PDV – organizator sportskih takmičenja dužan je da za promet usluga organizovanja sportskih takmičenja na teritoriji Republike Srbije obračuna i plati PDV u skladu sa Zakonom. Zanjimljivo je da po osnovu organizacije sportskih takmičenja u inostranstvu ne postoji obaveza obračunavanja i plaćanja PDV. Po osnovu prometa predmetnih usluga obveznik PDV – organizator sportskih takmičenja ima pravo na odbitak prethodnog poreza u skladu sa Zakonom.
Zakon o porezu na dohodak građana
Sponzorisanje fizičkog lica od strane pravnog lica kod koga fizičko lice nije u radnom odnosu, već se vrši po ugovoru o sponzorstvu, predstavlja drugi prihod fizičkog lica, koji se kao ugovorena naknada oporezuje po članu 85. Zakona o porezu na dohodak građana, po stopi od 20% uz umanjenje normiranih troškova u visini od 20%. Kada je u pitanju ugovorena naknada za koju se sponzoru pruža ugovorena protivusluga, na ovu naknadu se plaćaju i doprinosi za socijalno osiguranje. To se radi na osnovicu na koju se plaća i porez, plaća se doprinos za PIO 25,5% i doprinos za zdravstveno osiguranje 10,3%. Ukoliko je fizičko lice osigurano po drugom osnovu ne plaća se zdravstveni doprinos već samo doprinos za PIO.
Porez i doprinose na ugovorenu naknadu po osnovu sponzorstva obračunava i plaća isplatilac naknade.
