Računovodstvo, IT rešitve in davčno svetovanje

Unija Smart Accounting d.o.o.
Tržaška cesta 515
1351 Brezovica pri Ljubljani
+386 1 360 20 00
+386 3 060 30 01

Kapucinski trg 11

4220 Škofja Loka

+386 4 506 04 00

Sončni Log 7

1370 Logatec

+386 1 360 20 47

Ljubljanska cesta 28

8000 Novo mesto

+386 1 360 20 26

Petrovče 256

3301 Petrovče

+386 3 424 43 11

Titova cesta 2a

2000 Maribor

+386 2 205 88 37

Rožna ulica 4

5280 Idrija

+386 5 777 55 00

Pristaniška ulica 8

6000 Koper

+386 5 777 40 10

+386 1 360 20 00

fb fb fb fb
30. septembra, 2011

Stečaj in prisilna poravnava

S stečajem in prisilno poravnavo se danes srečuje že vsak računovodja, vsaj na strani kupcev ali dobaviteljev se pojavljajo tako eno kot drugi primeri, četudi je naše podjetje morebiti še zdravo. Zato smo pripravili kratek pregled vsega, kar mora računovodja vedeti o obeh postopkih. O tem, kaj in kdaj je v teh dveh insolvenčnih postopkih treba postoriti v poslovnih knjigah in davčnih obračunih.

Stečaj in prisilna poravnava sta insolvenčna postopka, ki ju ureja Zakon o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju (v nadaljevanju ZFPPIPP). Če naše podjetje ni v insolvenčnem postopku, se pogosto zgodi, da je v postopku bodisi naš kupec oziroma drug dolžnik bodisi naš dobavitelj oziroma drug upnik, zato je dobro poznati vsaj temeljne lastnosti obeh postopkov oziroma vpliv teh postopkov na naše davke in računovodstvo. Kakšna pa je temeljna razlika med postopkoma? S prisilno poravnavo se želi dolžniku ob finančnem prestrukturiranju omogočiti nadaljnje poslovno življenje. Stečaj pa je postopek, ob koncu katerega nastopi smrt poslovnega subjekta, torej neha obstajati, je izbrisan iz sodnega registra. Pri stečaju gre za zelo zadolženega upnika, ki mu tudi s sanacijo dolgov in prestrukturiranjem ne bi mogli zagotoviti normalnega nadaljnjega življenja, torej je tudi poplačilo naših terjatev v stečajnem postopku bolj vprašljivo in bodo terjatve znatno manj poplačane ali celo nepoplačane v primerjavi s postopkom prisilne poravnave. Vendar tudi prisilna poravnava našega dolžnika za nas kot upnike ni mačji kašelj – nemalokrat se zgodi, da kot navadni upniki dobimo zelo majhne deleže poplačila, in še to v daljšem obdobju. Za postopke, ki so bili začeti od 9. aprila letos, pa velja, da so tudi navadni upniki bolje poplačani, kot bi bili v preteklosti; novela ZFPPIPP je namreč prinesla nov pogoj za začetek prisilne poravnave, to je poplačilo navadnih upnikov v višini najmanj 50 odstotkov ter v obdobju največ 4 let. Ker smo že pri temeljnih pojmih, naj na kratko omenimo še likvidacijo. Likvidacija je postopek prenehanja poslovnega subjekta, v katerem upniki ne utrpijo nobene škode, saj so obveznosti do njih poravnane. Sprožijo jo bodisi družbeniki na lastno pobudo, če ne želijo več, da subjekt posluje ali je bil namen ustanovitve izpolnjen (redna likvidacija, tudi likvidacija po skrajšanem postopku), bodisi sodišče po uradni dolžnosti, če subjekt ne posluje več ali so za to izpolnjeni drugi zakonski pogoji, če na primer ne odda letnega poročila dve zaporedni leti (prisilna likvidacija). V nekaterih primerih pa je možen izbris družbe celo brez likvidacijskega postopka.
Če je v insolvenčnem postopku naš upnik, se za nas kot dolžnika ne bo veliko spremenilo – naš dolg ostaja nespremenjen, o njem ne poročamo niti v poslovnih niti v davčnih knjigah, pričakujemo pa lahko le hitrejšo ali resnejšo izterjavo upnikove terjatve do nas. Obveznosti, ki so predmet insolvenčnega postopka našega upnika, prav tako ni treba prijavljati v obvezni večstranski pobot po Zakonu o preprečevanju zamud pri plačilih.
Če je v insolvenčnem postopku naš dolžnik (kupec, posojilojemalec ali kdo drug), je treba posebno pozornost nameniti spremljanju teh terjatev, izkazovanju terjatev v poslovnih knjigah, obračunu davka na dodano vrednost in davka od dohodkov pravnih oseb. Zato si v nadaljevanju oglejmo, na kaj vse moramo paziti prav v primeru terjatev, ki so predmet insolvenčnega postopka pri našem dolžniku.
Kako do informacij
O tem, da je naš dolžnik v insolvenčnem postopku, bomo izvedeli bodisi iz medijev, obvestila dolžnika ali pa sploh ne. Zato je pomembno, da za kupce spremljamo baze podatkov, ki so na voljo na različnih spletnih straneh in ki obveščajo o začetih insolvenčnih postopkih. Vse slonijo na registru insolvenčnih postopkov, ki ga vodi AJPES (glej www.ajpes.si, eObjave sodnih zadev, eObjave v postopkih zaradi insloventnosti). Na tej strani lahko poleg objav o začetih in končanih postopkov spremljamo tudi vsa procesna dejanja ter poročila in druge listine, povezane s tem (na primer predlog o začetku postopka prisilne poravnave / stečaja, oklic o začetku postopka prisilne poravnave / stečaja, prijave upnikov, morebitni ugovori upnikov ali upravitelja na postopek vodenja postopka prisilne poravnave ali stečaja, redna poročila upravitelja o postopkih, in kar še posebej zanima upnike – sklepe o vrstah stečajne mase, njeni višini ter načinu razdelitve).
Za računovodje priporočamo spremljanje objav in procesnih dejanj prek strani Ajpesa na strani javno dostopnih podatkov »Objave v postopkih zaradi insolventnosti« in »Vpogled v vpisnik zadev v postopkih zaradi insolventnosti«, kjer lahko izberejo svojega dolžnika in tako pridejo do informacije o vseh procesnih dejanjih za konkretnega dolžnika, če je bil nad njim predlagan ali začet insolvenčni postopek. Pripete dokumente (npr. oklice) najdemo v priponkah v formatu pdf in jih najdemo pod modrim tekstom »Vsebina procesnih dejanj«. Vse, kar se je dogajalo v zvezi z našim inslovenčnim dolžnikom, je lepo nanizano po datumu dejanj, tako da lahko sledimo poteku insolvenčnega postopka. To so za računovodjo koristne informacije o tem, kaj se z dolžnikom dogaja, v kateri fazi postopka je, nadalje podatki o prijavi terjatev in podatki za knjiženje v poslovnih knjigah. Gre torej za informacije o dolžnikih, o katerih že vemo, da so v insolvenčnem postopku.
Kako pa iskati podatke o morebitnih bodočih in novih insolvenčnih dolžnikih? Isto stran lahko uporabljamo tudi za spremljanje novih začetih postopkov. Tako pridobimo informacijo o tem, na katere naše dolžnike (odprte postavke) moramo biti posebej pozorni, da ne zamudimo morebitne potrebne prijave terjatev, da obvestimo prodajnike in podobno. Podatke dobimo tako, da omejimo datum objave procesnih dejanj (recimo na vse, kar je bilo objavljeno v zadnjem tednu), določimo pa še en iskalni pojem – »procesna dejanja v predhodnem postopku«. Če želimo, lahko izberemo še ožje področje (npr. zgolj prisilne poravnave, zgolj prisilne likvidacije, zgolj stečaje, lahko pa pustimo to izbiro odprto, pa dobimo vse začete postopke ne glede na njihovo vrsto).
Ker je teh procesnih dejanj objavljenih zelo veliko, priporočamo, da prek portala Ajpes spremljate aktivnosti v kratkem obdobju, npr. tedensko, saj bomo tako laže izluščili informacije, ki so za nas pomembne ali koristne.
Kaj je še dobro vedeti? Velja neizpodbojna domneva, da se je stranka postopka zaradi insolventnosti ali druga oseba seznanila z vsebino sodne odločbe, vloge druge stranke v tem postopku ali drugega pravnega dejanja s potekom osmih dni po objavi tega pravnega dejanja. Zato je še toliko bolj pomembno, da sami aktivno spremljamo podatke, ki so javni in dostopni vsem prek Ajpesove spletne strani. Za spremljanje lahko uporabimo tudi mnoge druge spletne strani, na primer strani bonitetnih hiš, Ibon pa tudi spletne strani nekaterih finančnih organizacij.
AJPES objavlja podatke o insolvenčnih postopkih za naslednje dolžnike:
·        gospodarsko družbo,
·        podjetnika (fizična oseba iz šestega odstavka 3. člena ZGD-1),
·        zasebnika (zdravnik, notar, odvetnik, kmet ali druga fizična oseba, ki ni podjetnik in kot poklic opravlja določeno dejavnost),
·        potrošnika (fizična oseba, ki ni niti podjetnik niti zasebnik).
Ali je treba terjatve prijaviti
V postopku prisilne poravnave ni treba prijaviti teh terjatev oziroma pravic, za katere prisilna poravnava po drugem odstavku 160. člena ZFPPIPP ne učinkuje:
– prednostnih terjatev,
– zavarovanih terjatev, razen tistih, glede katerih je bila ločitvena pravica pridobljena v izvršilnem postopku v zadnjih dveh mesecih pred uvedbo postopka prisilne poravnave (prva točka 216. člena ZFPPIPP),
– izločitvenih pravic.
Za navadne terjatve prijava ni potrebna, vendar tedaj tudi nimamo pravice do glasovanja o prisilni poravnavi nad dolžnikom. Če terjatve ne prijavimo, je s tem ne izgubimo, saj jo mora dolžnik poplačati povsem enako kot druge navadne terjatve pod pogoji sklenjene prisilne poravnave v določenem roku in v določeni višini (o tem glej Sklep o potrditvi prisilne poravnave in Končni seznam preizkušenih terjatev). Vendar priporočamo, da terjatve kljub vsemu prijavimo takrat, ko nismo gotovi, da so dolžnikove evidence urejene ali da imamo usklajena stanja odprtih postavk, zato da si s tem prej zagotovimo varen pristanek na seznamu upnikov, ki jih mora dolžnik poplačati v določenem roku in v določeni višini, in da se to tudi spremlja v poročilih, ki jih mora dolžnik pošiljati sodišču, dokler niso vsi upniki v celoti poplačani, kot je bilo sklenjeno v prisilni poravnavi.
Rok za prijavo je en mesec od objave oklica. Za prijavo terjatev se taksa ne plača. Prijava se pošlje na naslov okrožnega sodišča (priporočeno ali priporočeno s povratnico). Prijava terjatve mora vsebovati vse podatke, kot je zapisano v Oklicu o začetku postopka prisilne poravnave (tako se imenuje procesno dejanje, ki ga najdemo pri našem dolžniku v spisku dejanj na spletni strani Ajpes). Med temi podatki je eden pomembnejših opravilna številka, ki jo jasno navedemo in posebej izpostavimo že na prvi strani prijave.
V stečajnem postopku pa je prijava terjatev nujna, drugače se šteje, da je izgubljena (dolžnik ne pride niti do sorazmernega poplačila iz stečajne mase), čeprav je morebiti zavarovana z ločitveno pravico. Izjema so primeri, ko je insolvenčni dolžnik začel s prisilno poravnavo, ki pa ni uspela in se je nadaljevala s stečajnim postopkom. Tedaj se štejejo terjatve, ki so jih upniki prijavili v postopku prisilne poravnave, kot prijavljene tudi v stečajnem postopku. Rok za prijavo je tri mesece od objave oklica o začetku stečajnega postopka. Če ta rok zamudimo, izgubimo terjatev. Takse za prijavo od 1. 1. 2011 ni več treba plačati. Ni pa treba prijaviti terjatev za odpravnine tistim (bivšim) zaposlenim, ki jim je zaradi stečaja prenehalo delovno razmerje.
Pomembno je še vedeti, da mora upnik, proti kateremu je bila vložena tožba za izpodbijanje pravnih dejanj stečajnega dolžnika, svojo terjatev, ki bo nastala, če bo tožbenemu zahtevku pravnomočno ugodeno, prijaviti v enem mesecu od dne, ko mu je bila vročena ta tožba. Enako velja za upnika, ki mu je stečajni upravitelj odpovedal najemno ali zakupno pogodbo za terjatev za povrnitev škode zaradi odpovedi pogodbe.
Terjatev, ki so nastale po začetku stečaja, ni treba prijavljati, saj se štejejo za stroške postopka in so v celoti prednostno poplačane, saj so posledica nujnega dokončanja poslov ali postopka stečaja.
Prijava obresti
Upniki prijavijo svoje terjatve v prisilni poravnavi tako, da izkažejo zahtevek za priznanje terjatve, podlago za nastanek terjatve (na primer kupoprodajno pogodbo, naročilo kupca, izvršeno dobavo in podobno) ter višino terjatve, ki je lahko zgolj glavnica, lahko pa tudi redne obresti (če so sestavina posla, kot je to pri posojilni pogodbi) in zamudne obresti. Upnik prijavi zamudne obresti, ki so natekle od dneva zapadlosti glavnice do dneva začetka postopka, ki ga razberemo iz oklica o začetku prisilne poravnave. Za izračun zamudnih obresti uporabimo tisto obrestno mero, o kateri se dogovorita upnik in dolžnik pri sklenitvi posla. Največkrat je to zakonska zamudna obrestna mera, lahko pa tudi pogodbena obrestna mera, višja ali nižja od zakonskih zamudnih obresti, če le ne gre za oderuško pogodbo po 377. členu Obligacijskega zakonika. Če so dogovorjene pogodbene obresti, nista pa določeni obrestna mera in zapadlost, je obrestna mera 6 odstotkov letno (glej 382. člen Obligacijskega zakonika).
Če imamo terjatve in obveznosti hkrati
Če ob začetku postopka prisilne poravnave hkrati obstajata terjatev posameznega upnika do insolventnega dolžnika in nasprotna terjatev insolventnega dolžnika do tega upnika, terjatvi z začetkom postopka prisilne poravnave veljata za pobotani. To velja tudi za nedenarne terjatve in terjatve, ki ob začetku postopka prisilne poravnave še niso zapadle. Če imamo torej tak primer, lahko pošljemo insolvenčnemu dolžniku svojo izjavo, da smo na podlagi 164. člena ZFPPIPP pobotali medsebojne terjatve in obveznosti (še posebej, če dvomimo o evidencah nasprotne stranke), ni pa to obvezno, saj mora to storiti dolžnik sam na podlagi zakona. Če bi nas upravitelj prisilne poravnave oziroma v njegovem imenu njegovo računovodstvo ali odvetnik pozval k plačilu odprtih obveznosti, ki smo jih mi že pobotali, pa takrat kot dokazilo o poravnavi pošljemo to izjavo in se sklicujemo na 164. člen ZFPPIPP.
Enako velja za stečaj, tudi pri tem postopku se medsebojne obveznosti in terjatve pobotajo na začetku postopka, to velja tudi za nedenarne terjatve in še nezapadle terjatve, le da je podlaga za pobot v 261. členu zakona. Velja še, da upnik svoje terjatve do stečajnega dolžnika, ki preneha zaradi pobota po prvem odstavku tega člena, ne prijavi v stečajnem postopku, mora pa v treh mesecih po objavi oklica o začetku stečajnega postopka o pobotu obvestiti upravitelja. Če upnik upravitelja o pobotu ne obvesti, je stečajnemu dolžniku odgovoren za stroške in drugo škodo, ki jo je imel zaradi upnikove opustitve.
Knjiženje pri prisilni poravnavi
Pred postopkom prisilne poravnave velja, da pri upniku knjižimo vse v zvezi s terjatvami, kot sicer narekujejo računovodski standardi. Če nismo uspešni pri izterjavi terjatev do kupcev in dvomimo v poplačilo, jih preknjižimo na dvomljive terjatve. Če nastopijo znaki za slabitev, oblikujemo popravke vrednosti. Najkasneje ob začetku postopka prisilne poravnave pa je treba izkazati dvom v celotno poplačilo terjatev (razen če jih imamo ustrezno zavarovane) ter jih torej vsaj delno popraviti ter nato ob zaključku prisilne poravnave terjatev v ustrezni višini odpisati, in sicer v tistem delu, v katerem ne bo poplačana. Koliko je treba odpisati, razberemo iz navedbe upravitelja prisilne poravnave v Končnem seznamu terjatev, ugotovljenih v postopku prisilne poravnave, in kot izhaja iz Sklepa o potrditvi prisilne poravnave. Tisti del, ki je v sklepu naveden, da bo poplačan, pa ostaja na odprtih postavkah in čakamo, da bo poplačan v skladu s pogoji potrjene prisilne poravnave. Možno je tudi, da se del naših terjatev konvertira v vložek v osnovni kapital dolžnika. V tem primeru je treba zapreti terjatve do podjetja v prisilni poravnavi in izkazati naložbo v kapital.
Upnik bo torej knjižil (ni nujno, da vse spodaj navedeno):
·        prenos terjatev na dvomljive: v dobro konta 12 (terjatve do kupcev) in v breme ločenega analitičnega konta skupine 12 (dvomljive terjatve);
·        oblikovanje popravka vrednosti terjatev: v dobro konta 129, 139, 149, 159, 169 in v breme konta 721, če gre za kratkoročne poslovne terjatve; če gre za dolgoročne poslovne terjatve, izkažemo popravke vrednosti terjatev tako, da jih knjižimo v dobro konta 089 in v breme konta 747;
·        odprava oslabitve (če smo v prejšnjih obdobjih oblikovali popravke terjatev več, kot zdaj izhaja iz potrjene prisilne poravnave): v dobro konta 769 in v breme konta 129;
·        odpis terjatve za del, za katerega upnik ne bo poplačan, kot izhaja iz Sklepa o potrditvi prisilne poravnave, če je upnik v prejšnjih obdobjih že oblikoval popravke vrednosti terjatev: v dobro konta 120–124, 130–134, 140–145, 150–155, 165 in v breme konta 129, 139, 149, 159, 169;
·        odpis terjatve za del, ki ne bo poplačan, če upnik še ni oblikoval popravka vrednosti terjatev: v dobro konta 120–124, 130–134, 140–145, 150–155, 165 in v breme konta 721;
·        popravek izstopnega davka na dodano vrednost, ki je vključen v tisti del terjatev, ki ne bo poplačan (čas knjiženja glej v nadaljevanju tega prispevka pri davku na dodano vrednost): storno v dobro konta 260 in v dobro konta 769, če je terjatev že bila odpisana ali je zanjo že bil oblikovan popravek vrednosti, drugače pa ustrezni konto skupine 12;
·        konverzija terjatev v lastniški delež: v dobro konta skupine 12 do 18 ter v breme konta skupine 06.
Dolžnik še naprej uporablja splošne računovodske standarde. Knjižil bo:
·        odpis obveznosti do dobaviteljev (ali morebitnih drugih upnikov, na primer posojilodajalcev) v delu, ki skladno s Sklepom o potrditvi prisilne poravnave ne bodo poplačani: v breme konta skupine 22 in v dobro konta 917 po tem, ko pokrije nekrito izgubo na kontih skupine 93 (za razumevanje glej tudi 41. člen ZFPPIPP),
·        odpis obveznosti do dobaviteljev (ali morebitnih drugih upnikov) v delu, ki se skladno s Sklepom o potrditvi prisilne poravnave konvertira v lastniške deleže: v breme konta skupine 22 in v dobro konta 278, po vpisu v sodni register pa v breme konta 278 in v dobro konta skupine 90.
Knjiženje pri stečaju
Za knjiženje pri upniku velja vse zapisano pri prisilni poravnavi, le da katera od rešitev odpade (na primer ni konverzije v lastniški delež, saj bo insolvenčni dolžnik prenehal). Prav tako upnik vse do poplačila – če ima navadne terjatve – ne ve, kolikšen bo dejanski delež poplačila njegovih terjatev, zato ostajajo oblikovani popravki vrednosti terjatev formirani dlje, in ne v znanem deležu kot pri prisilni poravnavi, temveč v deležu, ki ga upnik sam oceni kot možnega za poplačilo (običajno je poplačilo blizu 0 oziroma zelo malo). Dokončen odpis terjatev iz poslovnih knjig je možen šele ob zaključku stečaja, kar je veliko kasneje, če ta postopek primerjamo s postopkom prisilne poravnave. Odpis terjatev izvedemo šele s pravnomočnostjo sklepa sodišča o zaključku stečajnega postopka. Dolžnik pa mora svoje obveznosti izkazovati, kot to zahteva poseben SRS 37 (drugačne bilančne sheme in drugačna pravila vrednotenja).
Kaj pa DDV
Zakon o davku na dodano vrednost (ZDDV-1) v 39. členu določa, da lahko upnik popravi (zmanjša) znesek obračunanega DDV, če na podlagi pravnomočnega sklepa sodišča o zaključenem stečajnem postopku ali o uspešno končanem postopku prisilne poravnave ni bil poplačan oziroma ni bil poplačan v celoti. Za popravek obveznosti za davek na dodano vrednost je torej pomemben zaključek insolvenčnega postopka. Zakon govori o uspešno zaključenem postopku prisilne poravnave, vendar tak sklep ne obstaja – dejansko se šteje, da je postopek prisilne poravnave zaključen s Sklepom o potrditvi prisilne poravnave. To je pa pravzaprav šele začetek obdobja, v katerem bo dolžnik poravnaval svoje obveznosti skladno s pogoji potrjene prisilne poravnave, je pa res, da je to konec obdobja, v katerem je upravitelj prisilne poravnave preizkušal terjatve in v katerem so upniki prijavljali svoje terjatve ter nato glasovali o usodi dolžnika. Po doslej veljavni zakonodaji je merodajen zaključek postopka, da si povrnemo davek na dodano vrednost, ki smo ga plačali od fakturirane realizacije.
V času priprave tega prispevka je Ministrstvo za finance na svoji spletni strani objavilo predlog sprememb ZDDV-1. Če bo sprejet, bo ugodno vplival na izboljšanje likvidnosti tistih podjetij, ki imajo neplačane terjatve do podjetij v prisilni poravnavi ali do podjetij v stečaju. Novi ukrep omogoča upnikom zmanjšanje obračunanega davka na dodano vrednost od priznanih terjatev, ki jih je davčni zavezanec prijavil v postopku prisilne poravnave (do 30 odstotkov) ali v postopku stečaja (do 60 odstotkov). Po novem bodo upniki lahko popravljali svoj izstopni davek na dodano vrednost že ob uvedbi postopka prisilne poravnave oziroma stečaja. Če bi davčni zavezanec kasneje vendarle dobil višje poplačilo, mora od prejetega plačila obračunati in plačati davek na dodano vrednost. Ukrep se bo nanašal na priznane terjatve v postopkih prisilne poravnave in stečajnih postopkih, za katere je bil sklep o začetku postopka izdan po 1. 1. 2011.
Pogoj za zgodnejše popravljanje obračunanega davka na dodano vrednost je torej prijava terjatev in njihovo priznanje s strani upravitelja. Trenutek popravka davka pri prisilni poravnavi se bistveno ne bo spremenil, pri stečaju pa to pomeni mnogo zgodnejše vračilo davka glede na dosedanjo ureditev.
Davčni odhodki

Odpis terjatev kot odhodek, ki je priznan v davčni bilanci, je urejen z 21. členom Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb ZDDPO-2; 6. odstavek tega člena določa, da je odpis terjatev priznan kot odhodek na podlagi pravnomočnega sklepa sodišča o zaključenem stečajnem postopku ali na podlagi pravnomočnega sklepa o potrditvi prisilne poravnave, v delu, v katerem terjatve niso bile poplačane oziroma niso bile poplačane v celoti. Za priznavanje odhodka torej potrebujemo bodisi sklep o zaključku stečajnega postopka bodisi sklep o potrditvi prisilne poravnave. Če smo že v prejšnjih davčnih obdobjih oblikovali popravke vrednosti terjatev, nam ti niso bili davčno priznani odhodek (razen izjemoma iz prvega odstavka 21. člena), v delu, ki takrat ni bil priznan, lahko uveljavljamo davčno priznavanje šele v davčnem obdobju, ko je nastopil zaključek katerega od insolvenčnih postopkov.

 

Pripravila: Kristinka Vuković